► Читайте страницу«Минфина» в Facebook: главные финансовые новости
Вопрос доступа
В налоговых спорах вопрос доступа контролирующих органов к банковской информации возникает значительно чаще, чем может показаться на первый взгляд.
Обычно ситуация развивается по типичному сценарию: налоговый орган получает информацию о возможных незадекларированных доходах, непредставлении отчетности или признаках осуществления хозяйственной деятельности без надлежащей регистрации.
После этого плательщику направляются запросы о предоставлении документов, а при наличии формальных оснований назначается документальная проверка.
Читайте также: НБУ готовит новые правила доступа к банковской тайне
Именно на этом этапе налоговая нередко приходит к выводу, что для установления реальных доходов, источников происхождения средств или объемов фактической деятельности необходимо получить банковскую информацию. Речь идет не только о факте существования счетов, но и о движении средств, назначении платежей, контрагентах, регулярности поступлений и других данных, которые позволяют воссоздать фактическую финансовую деятельность лица.
Логика контролирующего органа выглядит довольно просто: если проверка уже проводится, а плательщик не предоставляет необходимых документов или предоставленные объяснения не позволяют установить все обстоятельства, то доступ к банковским выпискам является вполне оправданным.
Однако с юридической точки зрения такая логика не является достаточной.
Украинское законодательство и судебная практика исходят из того, что сама по себе налоговая проверка еще не создает автоматического права на доступ к банковской тайне. И именно эта грань в последние годы стала предметом многочисленных споров между налоговыми органами и налогоплательщиками.
Разные правовые процедуры
В спорах о доступе налоговых органов к банковской информации ключевое значение имеет правильное разграничение двух процедур: проведения налоговой проверки и раскрытия банковской тайны. На практике эти процедуры часто ошибочно воспринимаются как взаимосвязанные настолько, что одна якобы автоматически вытекает из другой.
То есть если налоговая имеет право провести проверку, то она якобы автоматически имеет право получить и банковские выписки плательщика. Однако такой подход не соответствует ни содержанию налогового законодательства, ни правовой природе банковской тайны, ни подходу Верховного Суда.
Налоговая проверка является формой налогового контроля. Ее цель заключается в том, чтобы проверить своевременность, достоверность и полноту начисления и уплаты налогов и сборов, а также соблюдение другого законодательства, контроль за которым возложен на налоговые органы. Основания, порядок назначения и проведения проверок определены Налоговым кодексом Украины, в частности главой 8 НКУ.
Именно в рамках этой процедуры налоговая служба может анализировать налоговую отчетность, направлять запросы плательщику, требовать объяснений и документов, проводить документальную или фактическую проверку, составлять акт проверки и при наличии оснований принимать налоговые уведомления-решения. То есть проверка является инструментом реализации контрольной функции государства в сфере налогообложения.
В то же время раскрытие банковской тайны имеет иную правовую природу. Это не обычный элемент налоговой проверки и не автоматическая стадия налогового контроля. Речь идет об отдельной процедуре доступа к специально защищенной законом информации: данным о счетах, движении средств, назначении платежей, контрагентах, объеме операций и других сведениях, которые банк получил в процессе обслуживания клиента.
Такие данные защищаются не только Налоговым кодексом, но и Гражданским кодексом Украины, Законом Украины «О банках и банковской деятельности» и процессуальным законодательством. Соответственно, доступ к ним не может предоставляться только потому, что налоговому органу они нужны или удобны для проверки.
Иными словами, налоговая проверка отвечает на вопрос: имеет ли ГНС право проверять плательщика. А процедура раскрытия банковской тайны отвечает на другой вопрос: доказала ли ГНС необходимость вмешательства в финансовую конфиденциальность этого лица. Это принципиально разные вопросы.
Наличие оснований для проверки не означает наличия оснований для доступа к банковской тайне
Наличие оснований для проверки еще не означает наличия оснований для доступа к банковской тайне. Например, непредставление декларации, непредставление ответа на запрос или наличие информации о возможных нарушениях могут быть достаточными для инициирования проверки. Но такие обстоятельства сами по себе не доказывают, что без банковской информации проверку невозможно провести или что другие инструменты налогового контроля являются неэффективными.
Этот подход является логичным, поскольку банковская тайна не может быть «резервным» или наиболее удобным способом сбора доказательств для налогового органа. Если Налоговый кодекс предусматривает определенную процедуру реагирования на нарушения — например, направление запроса, вручение приказа о проверке, получение объяснений, истребование документов, проведение документальной проверки — налоговая должна сначала использовать именно эти механизмы.
Только если такие механизмы объективно не могут быть реализованы или не дают возможности провести проверку, может встать вопрос об обращении в суд за раскрытием банковской тайны.
Именно поэтому для суда важен не только сам факт существования проверки, но и то, соблюдала ли ГНС все процедурные требования перед обращением в суд. Если налоговый орган не доказал, что надлежащим образом уведомил плательщика о проверке, не подтвердил отправку приказа по налоговому адресу или не предоставил доказательств невозможности вручения документов, суд может прийти к выводу, что обращение о раскрытии банковской тайны является преждевременным.
Кроме того, разница между этими процедурами проявляется и в объеме информации. В рамках проверки налоговая может запрашивать документы, касающиеся предмета проверки. Зато банковская информация часто охватывает значительно более широкий массив данных: все поступления, списания, назначения платежей, данные контрагентов, остатки средств за определенный период.
Такой объем информации может выходить далеко за пределы конкретного налогового вопроса, поэтому суд должен отдельно оценивать соразмерность запроса.
Если налоговая просит предоставить полное движение средств за длительный период без надлежащего объяснения, какие именно операции имеют значение для проверки, такой запрос может быть признан чрезмерным. Судебное решение о раскрытии банковской тайны не должно превращаться в разрешение на неограниченный анализ всей финансовой жизни плательщика.